Circolare “Temi professionali di Diritto tributario”

Ici e posti barca:

Sul problema dell'accatastamento e dei tributi locali sui posti barca si segnala Cass. civ., sez. trib., 22/07/2016 n. 15198.

Omessa dichiarazione annuale e credito Iva:

Con due sentenze emesse nel medesimo giorno le Sezioni Unite affrontano il tema delle conseguenze derivanti dall'omessa dichiarazione Iva in relazione al controllo fiscale e alla sorte del credito Iva maturato.

Dunque le Sezioni Unite hanno affermato che la mancata presentazione della dichiarazione annuale Iva costituisce una notizia che rileva come mero dato storico dal quale derivano conseguenze giuridiche; tale dato rientra tra quelli verificabili attraverso il controllo automatizzato. In particolare il controllo automatizzato della detrazione per pregresso credito Iva inserito nella dichiarazione annuale non può che essere fatto in correlazione con il dato presente nell'anagrafe tributaria sulla presentazione o meno della dichiarazione Iva nell'anno di maturazione del suddetto credito; si tratta di uno dei casi più tipici e semplici di controllo meramente formale che non tocca la posizione sostanziale del contribuente ed è privo di profili valutativi e atti di indagine diversi da quel mero raffronto tra la dichiarazione fiscale e l'anagrafe tributaria.
Di conseguenza viene espresso il primo principio per cui è consentita l'iscrizione a ruolo dell'imposta detratta e la consequenziale emissione della cartella di pagamento.

Tuttavia, specificano le Sezioni Unite, la neutralità dell'Iva comporta che, pur in assenza di una dichiarazione annuale, l'eccedenza di imposta risultante da dichiarazioni periodiche e dai versamenti regolari debba essere riconosciuta dal giudice tributario, a condizione che siano stati rispettati tutti i requisiti sostanziali della detrazione.
Pertanto, nel caso in cui il contribuente non abbia presentato la dichiarazione annuale Iva, il diritto alla detrazione non può essere negato nel giudizio di impugnazione della cartella emessa a seguito di controllo formale automatizzato, ove sia dimostrato in concreto che si tratta di acquisti fatti da soggetto passivo di imposta, assoggettati ad Iva e finalizzati ad operazioni imponibili (Cass. civ., SS.UU., 08/09/2016 n. 17758; Cass. civ., SS.UU., 08/09/2016 n. 17757).

Falcidia del credito Iva:

Il credito Iva, per poter essere soggetto a falcidia nell'ipotesi in cui il debitore ricorra al concordato preventivo nella forma della transazione fiscale, deve essere inserito in un'apposita classe di crediti privilegiati Iva che resti al di fuori della transazione stessa. L'esclusione del credito dalla transazione fiscale, infatti, permette la disapplicazione dell'art. 182-ter L. fall., in base al quale sarebbe consentito unicamente il pagamento dilazionato del credito (Cass. civ., sez. I,  22/09/2016 n. 18561).

Compenso dell'amministratore di sostegno:

L'attività svolta dall'amministratore di sostegno è identica sia che venga svolta da una persona legata da vincoli di parentela con l'assistito, sia che venga resa da soggetto terzo libero professionista, trattandosi in entrambi i casi di svolgere attività rivolte alla cura della persona e non solamente di carattere patrimoniale. Pertanto il compenso ricevuto dall'amministratore di sostegno non è soggetto ad Iva (C.T.R. Friuli Venezia Giulia, sent. n. 218 del 4/7/16).

Omesso versamento ritenute previdenziali, depenalizzazione e momento consumativo:

La Corte di Cassazione ha fornito una serie di delucidazioni sul reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali e sulla recente depenalizzazione parziale di siffatta condotta (Cass. pen., sez. III, 11/05/2016 n. 37232).

Dunque la Corte ha statuito che la soglia di 10.000 euro annui, oltre la quale viene integrato il reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali, è un limite di non punibilità delle condotte che lascia inalterato, per il resto, l'assetto della precedente figura normativa che non prevedeva nessun limite; il superamento della soglia, strettamente collegato al periodo temporale dell'anno, è un vero e proprio elemento caratterizzante il disvalore di offensività, che viene a segnare il momento consumativo dello stesso.

Pertanto il reato deve ritenersi già perfezionato, in prima battuta, nel momento e nel mese in cui l'importo non versato, calcolato a decorrere dalla mensilità di gennaio dell'anno considerato, superi l'importo di 10.000 Euro, senza che le ulteriori omissioni che seguano nei mesi successivi dello stesso anno sino al mese finale di dicembre possano “aprire” un nuovo periodo e, dunque, dare luogo, in caso di un secondo superamento, ad un ulteriore reato.

Elemento di dubbio: va segnalato che - in senso apparentemente difforme dalla giurisprudenza - l'INPS è dell'avviso che i versamenti che vanno a concorrere alla determinazione della soglia di euro 10.000 annui sono quelli relativi al mese di dicembre dell'anno precedente all'annualità considerata, da versare entro il 16 gennaio, fino a quelli relativi al mese di novembre dell'annualità considerata, da versare entro il 16 dicembre (Circolare Inps n. 121/16, v. Circ. Trib. 8/16).

Tornando alla sentenza in commento, la Corte di Cassazione ha altresì statuito che la diversa strutturazione del reato post depenalizzazione comporta che, con riferimento ai fatti pregressi, laddove l'omissione annuale non abbia superato l'importo di 10.000 Euro, debba applicarsi, in quanto norma sicuramente più favorevole, la nuova previsione normativa alla stregua dell'art. 2 c.p., comma 4, mentre, laddove l'importo sia stato superato, la norma previgente e quella attualmente in vigore debbano essere poste a confronto onde verificare quale delle due sia concretamente più favorevole con riferimento, in particolare, al momento consumativo al fine di individuare la decorrenza del termine di prescrizione tenuto conto peraltro, in entrambe le fattispecie, del periodo di sospensione di mesi tre di cui all'art. 2, comma 1-quater, D.L. 463/1983, non inciso dalle modifiche di cui sopra.
Viene precisato infine che le disposizioni del decreto che sostituiscono sanzioni penali con sanzioni amministrative vanno applicate anche alle violazioni commesse anteriormente alla data di entrata in vigore del decreto stesso, sempre che il procedimento penale non sia stato definito con sentenza o con decreto divenuti irrevocabili, e, dovendo farsi luogo alla trasmissione all'autorità amministrativa competente degli atti dei procedimenti penali relativi ai reati trasformati in illeciti amministrativi, salvo che il reato risulti prescritto o estinto per altra causa alla medesima data, andrà disposta la trasmissione degli atti alla sede INPS competente per territorio in relazione alle mensilità non prescritte al momento dell'entrata in vigore della legge (Cass. pen. sez. III, 11/05/2016 n. 37232).

Contributi previdenziali e redditi tratti all'estero:

La Corte di Cassazione ha affrontato la questione relativa al calcolo dei contributi previdenziali in relazione ai redditi esteri, affermando che il reddito c.d. convenzionale ha effetti esclusivamente fiscali e non incide sul profilo contributivo (Cass. civ., sez. lav., 06/09/2016 n. 17646).

Irrilevanza perdite pregresse:

La presenza di perdite pregresse che azzerano il maggior reddito non esclude l'irrogazione delle sanzioni amministrative che vanno a punire e a prevenire la presentazione di dichiarazioni infedeli (C.T.R. Milano, sent. n. 2184/42/2016).

Accertamento delle imposte:

Al giudice penale spetta la determinazione dell'imposta sottratta. Anche al fine di verificare il superamento delle soglie di rilevanza penale applicabili, deve tenersi conto degli elementi negativi di reddito, a condizione che siano legittimamente detraibili, spettando esclusivamente al giudice penale il compito di accertare e determinare l'imposta dovuta, attraverso una verifica che può sovrapporsi ed anche eventualmente andare in contrasto con quella eventualmente effettuata avanti al giudice tributario (Cass. pen., sez. III  23 marzo 2016 n. 39379).  

Ai fini di verificare il superamento della soglia di punibilità di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 5, spetta esclusivamente al giudice penale il compito di procedere all'accertamento e alla determinazione dell'ammontare dell'imposta evasa, attraverso una verifica che può venire a sovrapporsi ed anche ad entrare in contraddizione con quella eventualmente effettuata dinanzi al giudice tributario. Per imposta evasa, inoltre, deve intendersi l'intera imposta dovuta, da determinarsi sulla base della contrapposizione tra ricavi e costi d'esercizio fiscalmente detraibili, in una prospettiva di prevalenza del dato fattuale reale rispetto ai criteri di natura meramente formale che caratterizzano l'ordinamento tributario. In quest'ottica l'accertamento induttivo compiuto dagli uffici finanziari può rappresentare un valido elemento di indagine per stabilire, in sede penale, se vi sia stata evasione e se questa abbia raggiunto le soglie di punibilità previste dalla legge, a condizione che il Giudice non si limiti a constatarne l'esistenza e non faccia apodittico richiamo agli elementi in essi evidenziati, ma proceda a specifica e autonoma valutazione degli elementi nello stesso descritti comparandoli con quelli eventualmente acquisiti aliunde (Cassazione penale, sez. III, 12/05/2016,  n. 27815).

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Falsità ideologica su regolarità fiscale:

L'ammissione al beneficio della rateizzazione del debito tributario non comporta il venir meno degli inadempimenti precedenti, sicché deve esser confermata la condanna per il reato di cui all'art. 76. D.P.R. 445/2000, in relazione all'art. 483 c.p., per aver attestato falsamente, nell'istanza di partecipazione alla gara per una fornitura pubblica, di non avere commesso violazioni definitivamente accertate rispetto agli obblighi relativi al pagamento di imposte e tasse (Cass. pen, sez. V, 14/06/2016 n. 36821).

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Responsabilità amministrativa degli enti:

In tema di responsabilità amministrativa degli enti, l'art. 5, D.Lgs. 231/2001, prevede che il fatto, in grado di consentire l'addebito a carico dell'ente, sia commesso nel suo interesse o a suo vantaggio da persone che rivestono funzioni apicali ovvero da persone sottoposte alla direzione o alla vigilanza di uno dei soggetti in posizione apicale. I due criteri di imputazione sono alternativi o concomitanti: quello costituito dall'interesse esprime una valutazione teleologica del reato, apprezzabile ex ante, cioè al momento della commissione del fatto e secondo un metro di giudizio marcatamente soggettivo, mentre quello del vantaggio ha una connotazione essenzialmente oggettiva, come tale valutabile ex post, sulla base degli effetti concretamente derivati dalla realizzazione dell'illecito (Cass. pen., sez. VI,  09/02/2016 n. 12653).

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Omesso versamento Iva. Speciale tenuità del fatto ed elemento soggettivo:

In tema di omesso versamento dell'Iva, l'applicabilità dell'istituto di cui all'art. 131-bis c.p. è configurabile soltanto qualora l'ammontare dell'imposta non corrisposta risulti di pochissimo superiore a quello fissato dalla soglia di punibilità prevista dall'art. 10-ter., D.Lgs. 74/2000, dal momento che quest'ultima evidenzia che il grado di offensività della condotta rilevante ai fini della configurabilità dell'illecito penale è stato già valutato dal legislatore.

Il reato di omesso versamento dell'Iva richiede il mero dolo generico, sicché deve ritenersi integrato nel caso in cui il contribuente sia consapevole di omettere i versamenti dovuti, per cui la situazione di crisi di liquidità dell'impresa può giustificare il mancato assolvimento degli obblighi tributari a condizione che il contribuente dimostri in maniera rigorosa che non sia stato altrimenti possibile reperire le risorse necessarie per il corretto adempimento degli obblighi fiscali, pur avendo posto in essere tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale, dirette a consentirgli di recuperare quelle somme necessarie ad assolvere il debito erariale, senza esservi riuscito per cause indipendenti dalla sua volontà ed a lui non imputabili (Cass. pen., sez. III,  19/01/2016 n. 9936).

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Sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente:

In relazione ad un reato di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte, sebbene il sequestro preventivo sia legittimo solo quando il reperimento dei beni costituenti il profitto del reato è impossibile, sia pure transitoriamente, ovvero quando gli stessi non sono aggredibili per qualsiasi ragione, versandosi in materia di misura cautelare reale non è possibile pretendere la preventiva ricerca generalizzata dei beni costituenti il profitto di reato giacché, durante il tempo necessario per l'espletamento di tale ricerca, potrebbero essere occultati gli altri beni suscettibili di confisca per equivalente, così vanificando ogni esigenza di cautela. Infatti, quando il sequestro interviene in una fase iniziale del procedimento, non è di solito ancora possibile stabilire se sia attuabile o meno la confisca dei beni che costituiscono il prezzo od il profitto di reato, previa la loro certa individuazione.
E' perciò legittimo il sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente di beni costituenti profitto illecito anche quando l'impossibilità del loro reperimento sia soltanto transitoria e reversibile, purché sussistente al momento della richiesta e dell'adozione della misura (Cass. pen., sez. IV, 07/06/2016, n. 30582).