Circolare “Temi professionali di Diritto tributario”

Detrazione Iva in procedura concorsuale:

Con due sentenze la giurisprudenza europea è intervenuta sul tema della detrazione Iva derivante dallo stralcio dei debiti in concordato (la prima) e sul concetto di definitività della riduzione (la seconda).

Questo il dispositivo licenziato dalla Corte di Giustizia con sentenza del 22/02/2018: “1) L'articolo 185, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che la riduzione delle obbligazioni di un debitore risultante dall'omologazione definitiva di un concordato costituisce un mutamento degli elementi presi in considerazione per determinare l'importo delle detrazioni, ai sensi di tale disposizione.
2) L'articolo 185, paragrafo 2, primo comma, della direttiva 2006/112 deve essere interpretato nel senso che la riduzione delle obbligazioni di un debitore risultante dall'omologazione definitiva di un concordato non costituisce un caso di operazione totalmente o parzialmente non pagata che non dà luogo a una rettifica della detrazione operata inizialmente, allorché tale riduzione è definitiva, circostanza che spetta, tuttavia, al giudice del rinvio verificare.
3) L'articolo 185, paragrafo 2, secondo comma, della direttiva 2006/112 deve essere interpretato nel senso che, al fine di attuare la facoltà prevista in tale disposizione, uno Stato membro non è tenuto a prevedere espressamente un obbligo di rettifica delle detrazioni in caso di operazioni totalmente o parzialmente non pagate”.
(CGE, sent. 22/02/2018, causa C-396/16).

Con sentenza 23/11/2017 la Corte di Giustizia ha reso il seguente dispositivo: “L'articolo 11, parte C, paragrafo 1, secondo comma, della sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari – Sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme, deve essere interpretato nel senso che uno Stato membro non può subordinare la riduzione della base imponibile dell'imposta sul valore aggiunto all'infruttuosità di una procedura concorsuale qualora una tale procedura possa durare più di dieci anni”. (CGE, sent. 23/11/2017, causa C-246/16).

Scioglimento società semplice immobiliare:

La Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate, in risposta all'interpello n. 901-527/2017, ha chiarito che, in caso di scioglimento di una società semplice e assegnazione ai soci di beni immobili posseduti da oltre 5 anni, non si genera reddito imponibile né sulla società né in capo ai soci.

Rimpatriati e ricchi stranieri:

É disponibile la guida dell'Agenzia delle Entrate sulle agevolazioni fiscali riservati a rimpatriati e ai nuovi residenti “ricchi”. Questo il link col quale scaricare il documento:

Agenzia delle Entrate - Guida Incentivi fiscali per l'attrazione di capitale umano

Ne bis in idem – aperture e limiti della Corte Costituzionale:

La Corte Costituzionale analizza i mutamenti della giurisprudenza europea ed enuncia gli attuali limiti di operatività del ne bis in idem tra sanzione amministrativa e penale, pur riconoscendone l'ipotetica operatività.
Questi i passaggi che si ritengono maggiormente salienti:

“Con la sentenza 15 novembre 2016, A e B contro Norvegia, la grande camera della Corte di Strasburgo ha impresso un nuovo sviluppo alla materia di cui si discute ... ha enunciato il principio di diritto secondo cui il ne bis in idem non opera quando i procedimenti sono avvinti da un legame materiale e temporale sufficientemente stretto (≪sufficiently closely connected in substance and in time≫), attribuendo a questo requisito tratti del tutto nuovi rispetto a quelli che emergevano dalla precedente giurisprudenza ... legame temporale e materiale sono requisiti congiunti; che il legame temporale non esige la pendenza contemporanea dei procedimenti, ma ne consente la consecutività, a condizione che essa sia tanto più stringente, quanto più si protrae la durata dell'accertamento; che il legame materiale dipende dal perseguimento di finalità complementari connesse ad aspetti differenti della condotta, dalla prevedibilità della duplicazione dei procedimenti, dal grado di coordinamento probatorio tra di essi, e soprattutto dalla circostanza che nel commisurare la seconda sanzione si possa tenere conto della prima, al fine di evitare l'imposizione di un eccessivo fardello per lo stesso fatto illecito. Al contempo, si dovrà valutare anche se le sanzioni, pur convenzionalmente penali, appartengano o no al nocciolo duro del diritto penale, perché in caso affermativo si sarà più severi nello scrutinare la sussistenza del legame e più riluttanti a riconoscerlo in concreto ...

Il ne bis in idem convenzionale cessa di agire quale regola inderogabile conseguente alla sola presa d'atto circa la definitività del primo procedimento, ma viene subordinato a un apprezzamento proprio della discrezionalità giudiziaria in ordine al nesso che lega i procedimenti, perché in presenza di una “close connection” è permesso proseguire nel nuovo giudizio ad onta della definizione dell'altro.

Inoltre neppure si può continuare a sostenere che il divieto di bis in idem convenzionale ha carattere esclusivamente processuale, giacché criterio eminente per affermare o negare il legame materiale è proprio quello relativo all'entità della sanzione complessivamente irrogata. Se pertanto la prima sanzione fosse modesta, sarebbe in linea di massima consentito, in presenza del legame temporale, procedere nuovamente al fine di giungere all'applicazione di una sanzione che nella sua totalità non risultasse sproporzionata, mentre nel caso opposto il legame materiale dovrebbe ritenersi spezzato e il divieto di bis in idem pienamente operante.

Così, ciò che il divieto di bis in idem ha perso in termini di garanzia individuale, a causa dell'attenuazione del suo carattere inderogabile, viene compensato impedendo risposte punitive nel complesso sproporzionate.
É chiaro il carattere innovativo che la regola della sentenza A e B contro Norvegia ha impresso in ambito convenzionale al divieto di bis in idem, rispetto al quadro esistente al tempo dell'ordinanza di rimessione. In sintesi può dirsi che si è passati dal divieto imposto agli Stati aderenti di configurare per lo stesso fatto illecito due procedimenti che si concludono indipendentemente l'uno dall'altro, alla facoltà di coordinare nel tempo e nell'oggetto tali procedimenti, in modo che essi possano reputarsi nella sostanza come preordinati a un'unica, prevedibile e non sproporzionata risposta punitiva, avuto specialmente riguardo all'entità della pena (in senso convenzionale) complessivamente irrogata.

Questa svolta giurisprudenziale è potenzialmente produttiva di effetti con riguardo al rapporto tra procedimento tributario e procedimento penale.
In precedenza, come si è visto, l'autonomia dell'uno rispetto all'altro escludeva in radice che essi potessero sottrarsi al divieto di bis in idem. Oggi, pur dovendosi prendere in considerazione il loro grado di coordinamento probatorio, al fine di ravvisare il legame materiale, vi è la possibilità che in concreto gli stessi siano ritenuti sufficientemente connessi, in modo da far escludere l'applicazione del divieto di bis in idem, come testimonia la stessa sentenza A e B contro Norvegia, che proprio a tali procedimenti si riferisce.
Naturalmente la decisione non può che passare da un giudizio casistico, affidato all'autorità che procede. Infatti, sebbene possa affermarsi in termini astratti che la configurazione normativa dei procedimenti è in grado per alcuni aspetti di integrare una "close connection", vi sono altri aspetti che restano necessariamente consegnati alla peculiare dinamica con cui le vicende procedimentali si sono atteggiate nel caso concreto.

8.- Il mutamento del significato della normativa interposta, sopravvenuto all'ordinanza di rimessione per effetto di una pronuncia della grande camera della Corte di Strasburgo che esprime il diritto vivente europeo, comporta la restituzione degli atti al giudice a quo, ai fini di una nuova valutazione sulla rilevanza della questione di legittimità costituzionale (ordinanza n. 150 del 2012). Se, infatti, il giudice a quo ritenesse che il giudizio penale è legato temporalmente e materialmente al procedimento tributario al punto da non costituire un bis in idem convenzionale, non vi sarebbe necessità ai fini del giudizio principale di introdurre nell'ordinamento, incidendo sull'art. 649 cod. proc. pen., alcuna regola che imponga di non procedere nuovamente per il medesimo fatto.

9.- Questa Corte tiene a sottolineare che la nuova regola della sentenza A e B contro Norvegia rende meno probabile l'applicazione del divieto convenzionale di bis in idem alle ipotesi di duplicazione dei procedimenti sanzionatori per il medesimo fatto, ma non è affatto da escludere che tale applicazione si imponga di nuovo, sia nell'ambito degli illeciti tributari, sia in altri settori dell'ordinamento, ogni qual volta sia venuto a mancare l'adeguato legame temporale e materiale, a causa di un ostacolo normativo o del modo in cui si sono svolte le vicende procedimentali.

Resta perciò attuale l'invito al legislatore a ≪stabilire quali soluzioni debbano adottarsi per porre rimedio alle frizioni≫ che il sistema del cosiddetto doppio binario ≪genera tra l'ordinamento nazionale e la CEDU≫ (sentenza n. 102 del 2016)”.

(Corte Costituzionale, sent. n. 43 del 02/03/2018).

Accertamento fiscale e Cassa previdenziale:

Ai fini della determinazione dell'entità del trattamento di pensione di vecchiaia erogato dalla Cassa Nazionale di Previdenza e Assistenza Forense rileva il reddito professionale dichiarato ai fini fiscali e non già il reddito concordato a seguito dell'accertamento con adesione con il fisco, ai sensi del d.lg. n. 218/1997 . Deve essere considerato infatti il reddito professionale effettivo e non quello fittizio poiché, in caso contrario, la base pensionabile finirebbe per essere rapportata a quanto non effettivamente ricavato dal lavoro ed il quantum sarebbe comunque rimesso alla volontà del soggetto, in contrasto con il principio di indisponibilità vigente in materia previdenziale (Cass. civ., sez. lav.,  07/03/2018 n. 5380).

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Supporto economico per terremoto:

Dal 10 maggio al 9 luglio è possibile presentare le domande per l'ottenimento delle agevolazioni gestite dal Ministero dello Sviluppo Economico tramite Invitalia con l'obiettivo di ricostruire il tessuto economico imprenditoriale nelle aree colpite dal sisma del 2016-2017. La Circolare ministeriale n. 149937 del 12/03/2018 ha definiti requisiti, termini e modalità di tale aiuto.

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Bonus Bebè:

Sul portale istituzionale dell'INPS è stata pubblicata la Circolare n. 50 del 19 marzo 2018 che detta le istruzioni applicative ed operative del cosiddetto Bonus Bebè 2018.

Esonero contributivo nuove assunzioni:

La Legge di Stabilità 2018 (art. 1, commi 100 e ss.) ha introdotto un esonero contributivo per le nuove assunzioni con contratto di lavoro a tempo indeterminato effettuate a partire dal 1.01.2018; l'Inps ha licenziato la Circolare n. 40 del 02/03/2018 ha fornito le relative istruzioni operative.

Sottoscrizione della cartella:

La mancata sottoscrizione del ruolo o della cartella esattoriale da parte del funzionario competente non determina la nullità dell'atto, poiché l'apposizione della firma è essenziale solo quando la legge lo prevede espressamente (Cass. civ., sez. VI,  22/01/2018 n. 1545).

Omesso versamento e responsabilità del liquidatore:

Il liquidatore che si deve confrontare con una crisi di liquidità causata dal precedente amministratore può rispondere del reato di omesso versamento Iva poiché, sotto il profilo soggettivo, versa quantomeno in una situazione di dolo eventuale, e non in mera colpa, in quanto, subentrando ad altri dopo la dichiarazione di imposta e prima della scadenza del versamento, abbia assunto la carica di liquidatore, senza aver compiuto il previo controllo, di natura puramente documentale, sugli ultimi adempimenti fiscali: con un minimo di diligenza, infatti, avrebbe potuto verificare la sussistenza di irregolarità fiscali e non accettare l'incarico ovvero rassegnare le dimissioni prima della commissione del reato (Cass. pen., sez. III, 09/02/2018 n. 6220).

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Elemento soggettivo del reato:

Nei reati fiscali il fine di evasione, richiesto dalla fattispecie incriminatrice, non ricomprende anche la consapevolezza del superamento della soglia di punibilità; tale ultimo elemento, infatti, al pari degli altri elementi costituitivi del reato, deve essere oggetto di semplice previsione e volizione da parte dell'agente e, quindi, rientra nel dolo generico che deve sorreggere la condotta tipica, sia nella forma del dolo diretto che in quella del dolo eventuale (Cass. pen., sez. III, 14/02/2018 n. 7000).

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Omesso versamento ritenute previdenziali:

In tema di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali operate dal datore di lavoro sulle retribuzioni dei dipendenti, l'importo complessivo superiore ad Euro 10.000 annui, rilevante ai fini del raggiungimento della soglia di punibilità, deve essere individuato con riferimento alle mensilità di scadenza dei versamenti contributivi (periodo 16 gennaio -16 dicembre, relativo alle retribuzioni corrisposte, rispettivamente, nel dicembre dell'anno precedente e nel novembre dell'anno in corso) (Cass. pen., Sez. Un.,  18/01/2018 n. 10424).

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Sottrazione fraudolenta:

Se è ben vero che l'atto dispositivo di un bene tanto mobile quanto immobile rende di per sé maggiormente difficoltosa ed incerta l'esazione del credito, essendo il denaro bene fungibile per eccellenza e quindi più facilmente occultabile, tanto da legittimare l'esperibilità dell'azione revocatoria in sede civile, non può tuttavia perciò ritenersi integrata la finalità fraudolenta sul piano penale, dovendo l'atto dispositivo essere caratterizzato da un “quid pluris”, ovverossia dalla modalità ingannevole attraverso il quale viene realizzato (Cass. pen., sez. III, 16/05/2017 n. 10161).

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Abolitio criminis omesso versamento ritenute:

La mutata soglia di punibilità dei reati di omesso versamento di ritenute certificate (D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 10-bis) e di omesso versamento dell'imposta sul valore aggiunto (D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 10-ter), al di sotto della quale operano soltanto a misure sanzionatorie di tipo amministrativo, introdotta dal D.Lgs. n. 158 del 2015 rientra pertanto nell'abrogazione parziale dei due reati, nei quali il mutato giudizio di offensività della condotta omissiva si è tradotto nel restringimento dell'area della loro penale rilevanza, con assegnazione a quella amministrativa delle condotte che si collocano al di sotto della nuova soglia. Configurando la soglia di punibilità un elemento costitutivo di entrambe le fattispecie legali astratte delle suddette disposizioni, è evidente che la sua modifica rende la nuova fattispecie speciale rispetto alla precedente poichè ne restringe l'ambito applicativo, rimanendo l'area della punibilità circoscritta alle sole condotte che si collochino al di sopra della nuova soglia.
Trova pertanto nella specie applicazione il principio affermato in un recentissimo arresto di questa stessa Sezione, secondo il quale la modifica del D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 10-bis ad opera del D.Lgs. n. 158 del 2015, art. 7, comma 1, lett. b), che ha escluso la rilevanza penale dell'omesso versamento di ritenute dovute o certificate sino all'ammontare di Euro 150.000,00, ha determinato una "abolitio criminis" parziale con riferimento alle condotte aventi ad oggetto somme pari o inferiori a detto importo, commesse in epoca antecedente. (Sez. 3, n. 34362 del 11/05/2017 - dep. 13/07/2017, Sbrolla, Rv. 270961), pienamente applicabile all'analoga modifica effettuata dal medesimo D.Lgs. all'art. 10-ter che ha escluso la configurabilità del reato per gli omessi versamenti dell'acconto relativo all'imposta sul valore aggiunto inferiori alla soglia di Euro 250.000 per ciascun periodo di imposta (Cass. pen., sez. III, 12/03/2018 n. 10810).