Circolare “Temi professionali di Diritto tributario”

Cessione di azienda:

L'art. 14 del d.lgs. n. 472 del 1997 prevede la responsabilità solidale del cessionario d'azienda per il pagamento dell'imposta e delle sanzioni dovute dal cedente, distinguendo l'ipotesi della cessione lecita, in cui la responsabilità del cessionario è sussidiaria e limitata (commi da 1 a 3), dalla cessione in frode al fisco, in cui la responsabilità è paritaria e illimitata (comma 4); in nessuno dei due casi, tuttavia, l'avviso di accertamento diretto al cedente deve essere notificato anche al cessionario, in mancanza di espressa deroga al principio generale, desumibile dall'art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973, secondo cui l'avviso di accertamento è notificato al contribuente e non agli altri soggetti che, a vario titolo, possano essere tenuti al pagamento dell'imposta accertata (Cass. civ., sez. trib., 20/11/2020 n. 26480).

Saldo e stralcio:

Ai fini dell'annullamento, ai sensi dell'art. 4, comma 1, del d.l. n. 119 del 2018, conv. con modif. dalla l. n. 136 del 2018, dei debiti tributari la cui riscossione sia stata affidata agli agenti di riscossione nel periodo compreso tra il 1° gennaio 2000 e il 31 dicembre 2010, il limite di valore del debito (mille euro) non deve essere riferito ai singoli carichi risultanti da ciascuna cartella esattoriale ma alla sommatoria di essi e, se i debiti sono di diversa natura, al valore complessivo dei carichi omogenei. Dunque, qualora la cartella esattoriale evidenzi più carichi, il limite di valore cui è correlato l'annullamento previsto dalla norma non si correla a ciascun carico, ma alla somma di essi e, se la natura dei carichi è diversa (tributaria, sanzioni amministrative), alla somma dei carichi omogenei (Cass. civ., sez. III, 27/08/2020 n. 17966).

Trasformazione dell'ente:

La nota del Ministero lavoro n. 4313 del 18/05/2020 ritiene ammissibile, in sede di modifica statutaria, il passaggio da APS a ODV e viceversa senza che l'ente incorra nell'obbligo di devolvere il patrimonio + altre indicazioni.
La Nota si sofferma sulla migrazione automatica nel Registro unico del terzo settore e sulla condizione per cui l'ente deve operare da almeno un anno va interpretato in un'ottica teleologicamente unitaria delle distinte tipologie di enti ricompresi nella definizione di ETS; dunque, l'ente che fa già parte del Terzo settore (così come inteso in via transitoria), in virtù dell' esistente iscrizione in uno dei registri vigenti dell'associazionismo di promozione sociale o del volontariato, può modificarsi dall'uno all'altro senza perdere l'operatività ultra annuale.
Sempre sul passaggio da ODV ad APS e viceversa, la Nota precisa che il trasferimento da un registro all'altro non è riconducibile alla fattispecie della trasformazione in senso civilistico, dovendosi più propriamente parlare di un mutamento di qualifica che va altresì a mutare il regime giuridico cui l'ente viene assoggettato. A maggior ragione deve ritenersi operante il principio della continuità dei rapporti giuridici, considerando il fatto che non ci troviamo davanti ad un nuovo soggetto ma allo stesso soggetto, che modifica la propria qualificazione soggettiva, ma non la propria natura associativa.

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Modifiche statutarie con maggioranze agevolate:

Con la conversione in L. n. 159 del 2020 del D.L. n. 125 del 2020, il termine per aggiornare gli statuti degli ETS e imprese sociali con maggioranze agevolate è stato prorogato al 31 marzo 2021.

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Nomina dell'organo di controllo:

In merito all'obbligo per determinati ETS di provvedere alla nomina dell'organo di controllo al superamento di determinati requisiti quantitativi per due esercizi consecutivi, il Ministero del Lavoro, con nota n. 11560 del 02.11.2020, ha affermato che il computo dei due esercizi decorre sin dall'esercizio 2018 benché non sia ancora operativo il Registro unico del terzo settore dal momento che l'operatività delle norme in questione (artt. 30 e 31 D.Lgs. 117/17) non presentano un nesso di diretta riconducibilità o vincolo di condizionalità all'istituzione ed all'operatività del Registro; sicché la verifica dell'eventuale integrazione dei presupposti dimensionali fissati dal legislatore andrà fatta considerando i dati di consuntivo del bilancio di esercizio relativo agli anni 2018 e 2019.

Segreto professionale:

I professionisti appartenenti a determinati ordini professionali (avvocati, dottori commercialisti, consulenti del lavoro, notai) debbono osservare rigorosamente il segreto professionale e il massimo riserbo su fatti e circostanze apprese nello svolgimento della propria attività professionale ai sensi dell'art. 622 c.p. e 200 c.p.p.
Il professionista sottoposto ad accertamento fiscale che eccepisca il segreto professionale non dà altra possibilità ai verificatori che intendano accedere alle informazioni dello studio che sospendere l'attività di verifica e richiedere l'autorizzazione all'autorità giudiziaria per procedere all'acquisizione delle informazioni.
In materia di illeciti tributari, gli elementi raccolti durante gli accessi, le ispezioni e le verifiche compiute dalla Guardia di Finanza per l'accertamento dell'imposta sul valore aggiunto e delle imposte dirette sono sempre utilizzabili quale notitia criminis, in quanto a tali attività non è applicabile la disciplina prevista dal codice di rito per l'operato della polizia giudiziaria, sicché la mancanza o l'irregolarità formale dell'autorizzazione, se è causa di invalidità dell'accertamento fiscale, non riverbera i suoi effetti sull'accertamento penale (Cass. pen., sez. III, 1/122020 n. 34020).

Finanziamento soci:

In tema di imposte sui redditi di capitale, la rinuncia operata da un socio nei confronti della società al credito avente ad oggetto interessi maturati su finanziamenti erogati nei confronti di una società partecipata, non altera il regime fiscale del credito oggetto di rinuncia, sicché, dovendosi considerare il credito comunque utilizzato, sebbene materialmente non incassato, sussiste l'obbligo di sottoporne a tassazione il relativo ammontare, con applicazione, ai sensi dell' art. 26, quinto comma, del d.P.R. n. 600 del 1973 , della ritenuta fiscale, cui la società è tenuta quale sostituto d'imposta (Cass. civ., sez. VI, 30/01/2020 n. 2057).

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Revoca incarichi obbligo di controllo S.r.l.

L'obbligo di controllo per le S.r.l. è stato rinviato al momento dell'approvazione del bilancio dell'esercizio 2021 (art. 51-bis D.L. 34/2020).
In risposta all'interrogazione parlamentare n. 3-01842 il MEF ha chiarito che tale proroga non costituisce giusta causa di revoca dell'organo di controllo che fosse stato già nominato.

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Fusione e fondo rischio e oneri futuri:

La neutralità dell'avanzo da annullamento non può essere intaccata dalla sua iscrizione in una voce di fondo per rischi ed oneri futuri, né dal successivo utilizzo a copertura delle perdite effettivamente verificatesi.
L'art. 2504-bis c.c. dispone che “la società che risulta dalla fusione o quella incorporante assumono i diritti e gli obblighi delle società partecipanti alla fusione, proseguendo in tutti i loro rapporti, anche processuali, anteriori alla fusione”; ed inoltre, “se dalla fusione emerge un avanzo, esso è iscritto ad apposita voce del patrimonio netto, ovvero, quando sia dovuto a previsione di risultati economici sfavorevoli, in una voce dei fondi per rischi ed oneri”.
In tema di reddito imponibile delle società, in base ai principi della neutralità e della simmetria fiscale della fusione e della scissione di società (artt. 172 e 173 t.u.i.r. ), l'avanzo da annullamento - generato da una serie di operazioni straordinarie (fusione, scissione, ecc.), che sia riconducibile alla sopravvalutazione del patrimonio netto della società fusa o incorporata rispetto al suo valore effettivo, o alla previsione di perdite ed oneri futuri o di un badwill correlato alle attività di tale società - ove sia iscritto, ex  art. 2504-bis, comma 4, c.c. , tra i fondi per rischi ed oneri nel passivo dello stato patrimoniale della società risultante dalla fusione o della società incorporante e, quindi, sia effettivamente utilizzato per la copertura degli oneri e delle perdite civilistiche della società fusa o incorporata (al momento del loro manifestarsi), è irrilevante sotto il profilo fiscale, nel senso che non determina alcun prelievo tributario (Cass. civ., sez. trib. 23/07/2020 n. 15757).

Transazione fiscale:

Con Circolare n. 34/E/2020 l'Agenzia delle Entrate ha rivisto i suoi indirizzi sulla transazione fiscale nelle procedure di composizione della crisi di impresa. In particolare si legge che “Nel formare il proprio convincimento gli Uffici dovranno fare riferimento, quindi, agli elementi esposti nel piano attestato dal professionista indipendente e, nel caso di concordato preventivo, anche a quanto attestato e verificato dal Commissario Giudiziale, potendo disattenderne le rispettive risultanze solo allorquando le ritengano manifestamente non attendibili, ovvero non sostenibili, anche alla luce del contesto economico e competitivo di riferimento, nonché della situazione economico-patrimoniale dell'impresa. In tal caso gli Uffici devono corredare il giudizio di manifesta inattendibilità o insostenibilità con una puntuale motivazione, idonea a individuare in maniera analitica le ipotesi, le prospettazioni e i dati - compendiati nel piano e nella relazione - ritenuti non attendibili. In tale evenienza, si devono portare a conoscenza del contribuente gli esiti delle valutazioni, al fine di consentire - in tempo utile - una interlocuzione nella quale esaminare, attraverso l'utilizzo di parametri di comune dominio, gli elementi di criticità rilevati”.

Gestione previdenziale dell'amministratore:

Svolgere attività di supervisione, fungere da referente per i clienti e fornitori o l'avere assunto un dipendente rientravano tutte nelle competenze dell'amministratore della società di capitali e la sua qualifica di socio non è significativa di esercizio diretto di attività commerciale tale da comportare la doppia iscrizione previdenziale (Cass. civ., sez. lav., 27/01/2021 n. 1759).

Competenza territoriale:

Ai sensi dell'art. 18, comma 2, D.Lgs. 74/2000, per i delitti in materia di dichiarazione, la consumazione si considera avvenuta nel luogo in cui il contribuente ha il domicilio fiscale. A tal proposito bisogna considerare non la sede legale formale, ma la sede effettiva dell'impresa ossia il luogo in cui l'ente ha il centro principale della sua attività e tale luogo può essere diverso da quello in cui convenzionalmente è stata stabilita la sede legale.
Va quindi applicato il principio di effettività, proprio del diritto civile e non in contrasto con la disciplina tributaria, per cui la sede effettiva è nel luogo dove hanno concreto svolgimento le attività di amministrazione e direzione dell'ente e si convocano le assemblee; vale a dire il luogo deputato, o stabilmente utilizzato, per l'accentramento, nei rapporti interni e con i terzi, degli organi e degli uffici societari in vista del compimento degli affari e dell'impulso dell'attività dell'ente.
Si tratta di criterio applicato anche dalla giurisprudenza applica in tema di dichiarazione di fallimento e allo stesso modo si procede in ambito tributario (Cass. pen., sez. III, 6/10/2020 n. 27606).

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Dolo eventuale:

Il dolo eventuale è un atteggiamento psicologico non incompatibile con lo schema del reato di indebita compensazione (Cass. pen., sez. III, 16/09/2020 n. 26087).

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Omesso versamento ritenute previdenziali:

Nell'omesso versamento delle ritenute previdenziali e assistenziali operate dal datore di lavoro, i Modelli DM/10 informatici possono essere valutati come piena prova della effettiva corresponsione delle retribuzioni, trattandosi di dichiarazioni che sono formate esclusivamente sulla base dei dati risultanti dalle denunce individuali e dalla denuncia aziendale fornite dallo stesso contribuente (Cass. pen., sez. III, 25/11/2020 n. 33040).

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Omesso versamento ritenute previdenziali:

La fattispecie di omesso versamento di ritenute previdenziali e assistenziali non è configurabile senza il materiale esborso, anche in nero, della retribuzione che costituisce un presupposto necessario della fattispecie criminosa e deve essere provato dall'accusa mediante il ricorso sia a prove documentali che testimoniali ovvero attraverso il ricorso alla prova indiziaria. La prova dell'effettiva corresponsione degli emolumenti può essere fornita anche con i modelli DM/10, in assenza di elementi di segno contrario, con la conseguenza che grava sull'imputato il compito di provare, in difformità dalla situazione rappresentata nelle denunce retributive inoltrate e l'assenza del materiale esborso delle somme.
I modelli DM/10 hanno natura ricognitiva della situazione debitoria del datore di lavoro e fanno piena prova ex art. 2709 c.c. a carico dell'imprenditore; anche quelli formati tramite il sistema informatico UniEmens
Il reato in questione è a dolo generico ed è integrato dalla consapevole scelta di omettere i versamenti dovuti; sicché non rileva, sotto il profilo dell'elemento soggettivo, la circostanza che il datore di lavoro attraversi una fase di criticità e destini risorse finanziarie per far fronte a debiti ritenuti più urgenti o abbia deciso di dare preferenza al pagamento degli emolumenti ai dipendenti (Cass. pen., sez. III, 15/10/2020 n. 28674).

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Particolare tenuità del fatto:

Nel reato di omesso versamento delle ritenute previdenziali ed assistenziali non rileva, sotto il profilo dell'elemento soggettivo, la circostanza che il datore di lavoro attraversi una fase di criticità e destini risorse finanziarie per far fronte a debiti ritenuti più urgenti o abbia deciso di dare preferenza al pagamento degli emolumenti ai dipendenti ed è corretto negare l'applicazione della causa di esclusione della punibilità per particolare tenuità del fatto ex art. 131-bis c.p. quando si supera la soglia di punibilità di oltre 2.000 euro (Cass. pen., sez. III, 21/10/2020 n. 29086).